Konzernbilanzierung - Neue Deutsche Rechnungslegungs Standards (DRS)

Das Bundesjustizministerium hat am 23. Februar 2016 im Bundesanzeiger drei neue Deutsche Rechnungslegungs Standards (DRS) für „Konzerneigenkapital“ (DRS 22), „Kapitalkonsolidierung“ (Einbeziehung von Tochterunternehmen in den Konzernabschluss) (DRS 23) und „Immaterielle Vermögensgegenstände im Konzernabschluss“ (DRS 24) veröffentlicht, die im vergangenen Jahr vom Deutschen Rechnungslegungs Standard Committee (DRSC) verabschiedet wurden.

Grundsätzlich beinhalten die DRS Regelungen für Konzernabschlüsse, die nach deutschem Handelsrecht aufgestellt wurden. Werden die vom Bundesjustizministerium bekanntgemachten Standards bei der Rechnungslegung angewandt, so wird gemäß § 342 Abs. 2 HGB die Beachtung der die Konzernrechnungslegung betreffenden Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) vermutet. Der rechtliche Charakter der DRS ist nicht eindeutig, die Normen des Gesetzes haben Vorrang vor den DRS.

Die neuen DRS regeln im Einzelnen:

DRS 22- Konzerneigenkapital

Grundsätzlich regelt der DRS 22 die Ausgestaltung des Konzerneigenkapitals und die Darstellung im Eigenkapitalspiegel nach § 297 Abs. 1 HGB. Hierbei wurden die Schemata den gesetzlichen Entwicklungen angepasst und im Gesetz nicht explizit geregelte Sonderfälle (e.g. verschiedene Rechtsformen oder Fehlbeträge bei Tochterunternehmen) behandelt. Mit dem neuen DRS 22 hat eine erhebliche Ausweitung stattgefunden, so dass mit dem neuen Standard wesentlich genauer auf die Herausforderungen der Darstellung des Eigenkapitals eingegangen wird.

DRS 23 - Kapitalflussrechnung

Dieser Standard ist ebenfalls im Vergleich zum Vorgänger erheblich ausgeweitet worden. Die wesentlichen Änderungen beziehen sich zum einen auf den Unterschiedsbetrag, der auf die unterschiedlichen Geschäftsfelder des erworbenen Tochterunternehmens zu verteilen ist, wenn das erworbene Tochterunternehmen aus mehreren Geschäftsfeldern besteht. Sollte ein Geschäfts- oder Firmenwert fortgeführt werden, so ist zunächst zu prüfen, ob der ermittelte aktive Unterschiedsbetrag ganz oder zumindest teilweise Bestandteile enthält, die sich allein aus der Konsolidierungstechnik ergeben (technische Unterschiedsbeträge) und separat zu behandeln sind. Diese sind bereits im Rahmen der Erstkonsolidierung zu berücksichtigen. Hinsichtlich der Frage, ob bei einem Geschäfts- oder Firmenwert eine dauernde Wertminderung vorliegt, sind die einschlägigen Anhaltspunkte zu konkretisieren und darüber hinaus, wie die Wertermittlung zu erfolgen hat. Ferner enthält der neue Standard differenzierte Regelungen für die bilanzielle Behandlung von passiven Unterschiedsbeträgen mit Eigen- bzw. Fremdkapitalcharakter sowie technischen passiven Unterschiedsbeträgen. Bei Transaktionen ohne Kontrollwechsel, also die Auf- und Abstockung von Anteilen an Tochterunternehmen, ist wie bisher die Abbildung als Erwerbs- bzw. Veräußerungsvorgang möglich, aber neuerdings auch das nach IFRS verlangte Vorgehen der Abbildung als Kapitalvorgang. Zusätzlich beinhaltet der Standard Regelungen zur Übergangskonsolidierung, wobei an dieser Stelle allein der Übergang von der Vollkonsolidierung auf die Quotenkonsolidierung, die Equity-Methode oder die Bewertung zu Anschaffungskosten behandelt wird. Auch wenn der Standard bei mehrstufigen Konzernstrukturen die technische Vorgehensweise nicht explizit vorgibt, so soll gewährleistet sein, dass das jeweils gewählte Vorgehen im Ergebnis zu einem sachgerechten Ausweis möglicher Anteile anderer Gesellschafter und aktiver oder passiver Unterschiedsbeträge führt. Schließlich werden die aus diesen Vorgängen erforderlichen Angaben im Konzernanhang festgelegt, so dass eine sachgerechte Darstellung der auf die Posten der Konzernbilanz und der Konzern-GuV angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden erreicht wird.

DRS 24 – Immaterielle Vermögensgegenstände

Hierbei handelt es sich grundsätzlich um den Nachfolger des bereits zurückgezogenen 
DRS 14. Es werden vor allem zentrale Begriffe der Rechnungslegung, e.g. Vermögensgegenstand und die Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen, thematisiert, mit dem Ziel der einheitlichen Anwendung der handelsrechtlichen Vorschriften. Ferner wird auf die Frage eingegangen, wann ein Ansatzgebot, -wahlrecht oder –verbot für ein immaterielles Gut besteht. Schließlich geht der neue DRS 24 auf nicht explizit im HGB geklärte Details, wie unentgeltlich erworbenes immaterielles Vermögen ein und gibt konkrete Anwendungsempfehlungen.

Abschließend sei noch darauf hingewiesen, dass DRS 7 „Konzerneigenkapital und Konzerngesamtergebnis“ aufgehoben wurde und letztmalig auf das vor dem 1. Januar 2017 beginnende Geschäftsjahr anzuwenden ist. Er wird durch den DRS 22 ersetzt. Das gleiche gilt für den DRS 4 „Unternehmenserwerbe im Konzernabschluss“, der letztmalig auf das Geschäftsjahr, das vor dem oder am 31. Dezember 2015 beginnt, anzuwenden ist und durch den DRS 23 ersetzt wird.

Das DRSC plant die bestehenden DRS an die geänderten rechtlichen Rahmenbedingungen, insbesondere durch das BilRuG, anzupassen. Diese Anpassungen sollen rückwirkend für das Geschäftsjahr 2016 gültig werden