Wirtschaftliches Eigentum an Leasinggegenständen im Rahmen von Sale-and-lease-back-Gestaltungen

Grundsätzlich gilt steuerlich, dass Wirtschaftsgüter dem Eigentümer zuzurechnen sind. Ausnahmsweise sind Wirtschaftsgüter nicht dem zivilrechtlichen, sondern dem wirtschaftlichen Eigentümer zuzurechnen, wenn dieser den (zivilrechtlichen) Eigentümer im Rahmen der tatsächlichen Herrschaft wirtschaftlich ausschließen kann.

Beim Leasing beweglicher und unbeweglicher Wirtschaftsgüter ist nach den individuellen Umständen zu entscheiden, ob Substanz und Erträge des Leasingguts während der gesamten betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer ausnahmsweise vollständig dem Leasingnehmer zustehen. Für die Zurechnung zum Leasingnehmer kommen folgende Fallgruppen in Betracht:

• Der Leasinggegenstand ist speziell auf die Verhältnisse des Leasingnehmers zugeschnitten und nach Ablauf der Grundmietzeit kann dieser nur noch beim Leasingnehmer eine sinnvolle Verwendung finden (Spezialleasing).

• Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstands und die Grundmietzeit decken sich annähernd.

• Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist zwar länger als die Grundmietzeit, dem Leasingnehmer steht aber ein Recht auf Verlängerung der Nutzungsüberlassung oder eine Kaufoption zu so günstigen Konditionen zu, dass bei wirtschaftlich vernünftiger Entscheidungsfindung mit der Ausübung des Rechts zu rechnen ist.

Bei einer Sale-and-lease-back Gestaltung hat der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 13. Oktober 2016 (Aktenzeichen IV-R-33/13) die Zurechnung zum Leasingnehmer im Grundsatz verneint, da die Grundmietzeit die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zwar unterschritten hat, aber nicht der Leasingnehmer eine Kaufoption, sondern der Leasinggeber ein Andienungsrecht innehatte. Dabei ist unerheblich, dass das Andienungsrecht für den Leasinggeber wirtschaftlich vorteilhaft und die Ausübung wirtschaftlich vernünftig ist. Entscheidend ist im vorliegenden Fall, dass der Leasingnehmer rechtlich nicht in der Lage ist, den Leasinggeber wirtschaftlich auszuschließen.

Im entschiedenen Fall wird dem Finanzgericht die Gelegenheit gegeben, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts erneut zu ermitteln. Sollte diese tatsächlich nicht länger als die Grundmietzeit gewesen sein und hätte das Wirtschaftsgut mit Ablauf der Grundmietzeit keinen nennenswerten Verkaufswert besessen, wäre es gerechtfertigt das wirtschaftliche Eigentum weiterhin beim Leasingnehmer anzunehmen. Dann hätte der Leasinggeber keine Kaufpreiszahlung geleistet, sondern dem Leasingnehmer ein Darlehen gewährt, das mit der Zahlung der Leasingraten zurückgeführt wird. Die Darlehensraten wären in einen erfolgswirksamen Zins- und in einen erfolgsneutralen Tilgungsanteil aufzuteilen.