Disquotale Einlage in KGaA schenkungsteuerfrei?

Hintergrund

Die Kommanditgesellschaft auf Aktien oder kurz KGaA ist eine Mischform zwischen Aktien- und Kommanditgesellschaft. Die KGaA hat einen persönlich haftenden Gesellschafter, wodurch sie sich maßgeblich von der AG unterscheidet. Geklärt wurde nun erstmals vor einem Finanzgericht inwieweit die disquotale Einlage zu einer Schenkung durch den einlegenden Gesellschafter (Zuwender) an die anderen Gesellschafter (Bedachte) führt. Das Finanzamt wollte § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG anwenden, da die Anteile an der Gesellschaft durch die Einlage des zuwendenden Gesellschafters eine Werterhöhung erfahren haben, die der Schenkungsteuer unterliegt.

Mit dieser Norm sollten seinerzeit Besteuerungslücken im Falle disquotaler Einlagen geschlossen werden. Die Regelung war eine Reaktion des Gesetzgebers auf die damalige Rechtsprechung des BFH, nach der eine disquotale Einlage von Vermögen in eine GmbH durch Gesellschafter keine freigebige Zuwendung an die anderen Gesellschafter darstellt (vgl. BFH v. 9.12.2009 – II R 28/08).

Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg

Das FG Hamburg hatte sich in seinem Urteil vom 11. Juli 2023 mit der Frage zu beschäftigen, inwieweit ein persönlich haftender Gesellschafter, der zwar eine Vermögenseinlage in die KGaA geleistet hat, jedoch nicht am Grundkapital der KGaA beteiligt ist, durch die Einlage eines Gesellschafters in die ungebundene Kapitalrücklage eine Wertehöhung seiner Anteile erfährt. Der persönlich haftende Gesellschafter hatte keine Aktien am Grundkapital gezeichnet. Zunächst weist das FG darauf hin, dass § 7 Abs. 8 ErbStG gem. dem Gesetzeswortlaut nur bei Kapitalgesellschaften Anwendung findet.

Das ErbStG hat in § 13a und § 13b bereits vor Einführung von § 7 Abs. 8 ErbStG zwischen dem Anteil eines pHG an einer KGaA einerseits und dem Anteil an einer Kapitalgesellschaft andererseits unterschieden. Dieselbe Unterscheidung liegt auch Vorschriften des EStG und des BewG zu Grunde. Der Anteil eines phG einer KGaA stellt keinen Anteil an einer Kapitalgesellschaft dar. § 7 Abs. 8 S. 1 ErbStG greift daher nicht, weil es beim phG an einem Anteil an einer Kapitalgesellschaft fehlt. Dies sei aber nach Ansicht des FG für die Anwendung der Vorschrift notwendig.

Fazit

Sofern der BFH im Revisionsverfahren (II R 23/23) der Absicht des FG folgen sollte, könnte mittels der KGaA eine Lücke ausgenutzt werden, die der Gesetzgeber bei Einführung des § 7 Abs. 8 ErbStG gelassen hat. Neben der Tatsache, dass durchaus zweifelhaft ist, ob der BFH der sehr streng am Gesetzeswortlaut orientierten Auslegung des FG folgt, ist zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber im laufenden Gesetzgebungsverfahren zum Wachstumschancengesetz beabsichtig, durch eine Neuregelung in § 7 Absatz 9 ErbStG dieser Gestaltung entgegen zu treten. Ausweislich des Gesetzesentwurfs soll durch die Änderung lediglich klargestellt werden, dass auch die Werterhöhung einer Beteiligung eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA als schenkungsteuerbarer Vorgang erfasst wird. Damit wäre die geänderte Gesetzeslage auf alle offenen Fälle anzuwenden.

Es bleibt insoweit abzuwarten, wie der BFH im Revisionsverfahren entscheidet, inwieweit die Neuregelung Eingang in das Erbschaftsteuergesetz findet und welche Konsequenzen sich daraus ergeben. Aktuell ist die disquotale Einlage in eine KGaA jedenfalls keine rechtssichere Gestaltung.