Kein Vorsteuerabzug aus Kosten im Zusammenhang mit der Erneuerung einer Heizungsanlage bei Wohnraumvermietung – BFH-Urteil vom 7. Dezember 2023 (V R 15/21)
Die Vermietung von Wohnraum erfolgt grundsätzlich steuerfrei. Die mit der steuerfreien Vermietung regelmäßig einhergehenden Leistungen, wie beispielsweise die Wärme- und Warmwasserlieferung sowie die Reinigung des Treppenhauses, sind nach allgemeiner Auffassung als Nebenleistungen zu qualifizieren. Folglich teilen diese das Schicksal der Hauptleistung (Vermietung) und unterliegen demnach ebenfalls der Steuerbefreiung.
Die Klägerin vermietete im Streitjahr ein Haus mit zwei Wohnungen zu Wohnzwecken. Der Mietvertrag sah vor, dass die Miete neben der Grundmiete auch die „kalten“ Betriebskosten sowie die Betriebskosten für Heizung und Warmwasser umfasste. Für die anfallenden Betriebs- und Heizkosten leisteten die Mieter Vorauszahlungen, welche jährlich abgerechnet wurden. Im September 2016 ließ die Klägerin eine neue Heizungsanlage installieren und machte in der Umsatzsteuervoranmeldung die Vorsteuerbeträge geltend, die auf den Erwerb und die Installation der Heizungsanlage und Gaslieferungen entfielen. Damit einhergehend wurden die Heizungsbetriebskosten (Vorauszahlungen für die Wärme- und Warmwasserlieferungen) der Mieter als eigenständige steuerpflichtige Ausgangsumsätze deklariert.
Nach Auffassung des BFH (Urteil vom 7. Dezember 2023, V R 15/21) ist der Vorsteuerabzug aus dem Einbau einer Heizungsanlage in ein Mietobjekt mit zwei Wohnungen nicht möglich. Der BFH sah in der vorliegenden Fallkonstellation einen unmittelbaren und direkten Zusammenhang mit der steuerfreien Vermietung. Begründet wird dies damit, dass die Kosten im Zusammenhang mit der Erneuerung der Heizungsanlage aufgrund der zivilrechtlichen Ausgestaltung des Mietvertrags und der damit einhergehenden Verpflichtung des Vermieters zur Versorgung mit Wärme grundsätzlich als Kostenelemente der steuerfreien Vermietung zu qualifizieren sind. D.h. die als Erhaltungsaufwand zu qualifizierenden Kosten können (aufgrund zivilrechtlicher Regelungen) nicht auf die Mieter als Kostenelement im Rahmen der Betriebskosten umgelegt werden.
Sofern also Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten nicht als Betriebskosten auf den Mieter umgelegt werden können, sondern vielmehr als allgemeiner Erhaltungsaufwand zu qualifizieren sind und beispielsweise im Falle einer energetischen Modernisierung zu einer Mieterhöhung führen können, ist ein unmittelbarer Zusammenhang mit der steuerfreien Vermietung gegeben und demnach ein Vorsteuerabzug nicht möglich.
Dies wäre auch nicht anders zu beurteilen, wenn man wie vom EuGH in seinem Urteil vom 16. April 2015 (C-42/14) entschieden, bei der Wärme- und Warmwasserversorgung von einer eigenständigen (steuerpflichtigen) Lieferung ausgehen würde, da die Kosten als Erhaltungsaufwendungen unmittelbar als Kostenelement der steuerfreien Vermietung zu qualifizieren sind.
Etwas anderes könnte demnach nur für solche Eingangsleistungen gelten, die mit einer gesonderten steuerpflichtigen Ausgangsleistung im Zusammenhang stehen und (aufgrund zivilrechtlicher Vertragsgestaltungen) folglich auch Kostenbestandteil dieser Leistung sind.
