Anti-Treaty-Shopping-Regelung des § 50d Abs. 3 EStG EU-rechtswidrig

Hintergrund
 
Bei Dividendenzahlungen ist eine deutsche Kapitalgesellschaft regelmäßig verpflichtet Kapitalertragsteuer von 25 % (zzgl. Solidaritätszuschlag) einzubehalten und ans Finanzamt abzuführen. Sofern der Dividendenempfänger in einem ausländischen Staat ansässig ist, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, wird die Höhe der maximal zulässigen Kapitalertragsteuer, die Deutschland auf die Dividenden erheben darf, regelmäßig auf maximal 15 % begrenzt. Sofern es sich bei dem ausländischen Anteilseigner um eine Kapitalgesellschaft handelt, sehen die meisten Doppelbesteuerungsabkommen sogar eine noch weitergehende Begrenzung - oftmals sogar eine vollständige Befreiung - von der deutschen Kapitalertragsteuer vor. Bei Dividendenzahlungen zwischen Kapitalgesellschaften innerhalb der EU gilt darüber hinaus die sog. Mutter-Tochter-Richtlinie, nach der der Einbehalt von Kapitalertragsteuer unter bestimmten Voraussetzungen und unabhängig von den Regelungen des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens zu unterbleiben hat.

Vor diesem Hintergrund ist es für einen Steuerausländer steuerlich oftmals günstiger, die Dividenden nicht unmittelbar zu beziehen, sondern über eine ausländische Kapitalgesellschaft, die die Anteile an der deutschen Gesellschaft hält. In vielen Staaten existieren daher sog. Anti-Treaty-Shopping-Regelungen, die ein solches Zwischenschalten einer ausländischen Kapitalgesellschaft nicht anerkennen, wenn dies allein aus steuerlichen Gründen erfolgt und die Kapitalgesellschaft selbst nicht wirtschaftlich tätig ist und/oder über keine ausreichende Substanz in Form von Büro-, Kommunikationseinrichtungen und Mitarbeitern verfügt.
 
In Deutschland enthält die Regelung des § 50d Abs. 3 EStG diese Voraussetzungen. Demnach hat eine ausländische Gesellschaft keinen Anspruch auf Quellensteuerreduktion, soweit Personen an ihr beteiligt sind, denen diese nicht zustände, wenn sie die Einkünfte unmittelbar erzielten. Dies gilt allerdings dann nicht, wenn
 
  • die Bruttoerträge der ausländischen Gesellschaft aus eigener Wirtschaftstätigkeit stammen

  • oder für die Einschaltung der ausländischen Gesellschaft wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe vorliegen und die ausländische Gesellschaft mit einem für ihren Geschäftszweck angemessen eingerichteten Geschäftsbetrieb am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt.

Dabei gilt die Regelung aber nicht nur bei Dividendenzahlungen sondern bei allen Einkünften, die einer deutschen Quellenbesteuerung unterliegen, wie bspw. Zinsen und Lizenzzahlungen.

EuGH-Urteil

Mit Urteil vom 20. Dezember 2017 hat der EuGH in den beiden verbundenen Verfahren C-504/16 (Deister Holding) und C-613/16 (Juhler Holding) entschieden, dass die in § 50d Abs. 3 EStG bis einschließlich 2011 enthaltenen Voraussetzungen für eine missbräuchliche Inanspruchnahme der Vergünstigungen des Doppelbesteuerungsabkommens europarechtswidrig sind und gegen die Mutter-Tochter-Richtlinie verstoßen. Die seit dem Jahr 2012 geltende Fassung des § 50d Abs. 3 EStG wurde vom Finanzgericht Köln ebenfalls dem EuGH vorgelegt (C-440/17). Im Allgemeinen wird davon ausgegangen, dass auch diese – etwas entschärfte – Fassung nicht den europarechtlichen Vorgaben entspricht.

Das BMF hat sich nun mit Schreiben vom 04. April 2018 zur Anwendung des § 50d Abs. 3 EStG geäußert. Demnach soll die Regelung in der bis 2011 geltenden Fassung in den Fällen, in denen die Vergünstigungen der Mutter-Tochter-Richtlinie in Anspruch genommen werden, nicht mehr angewendet werden können. Für die seit 2012 geltende Fassung des § 50d Abs. 3 EStG gilt dies nach Ansicht des BMF nur insoweit als sie mit der alten Fassung übereinstimmt. Im Einzelnen sind daher gem. BMF im Rahmen der Beurteilung nunmehr auch organisatorische, wirtschaftliche oder sonst beachtliche Merkmale von konzernverbundenen Unternehmen zu berücksichtigen und nicht lediglich diejenigen der ausländischen Gesellschaft. Eine bislang schädliche passive Beteiligungsverwaltung stellt nunmehr eine ausreichende wirtschaftliche Aktivität der ausländischen Gesellschaft dar, sofern diese zumindest ihre Rechte als Gesellschafterin tatsächlich wahrnimmt. Zudem setzt in diesem Fall ein ausreichend eingerichteter Geschäftsbetrieb nicht zwingend voraus, dass die Gesellschaft im Ausland ständig sowohl geschäftsleitendes als auch anderes Personal beschäftigt. Damit können reine Holdinggesellschaften nunmehr unter deutlich geringeren substanziellen Anforderungen von den Vergünstigungen der Doppelbesteuerungsabkommen und der Mutter-Tochter-Richtlinie profitieren. Sofern entsprechende Verfahren noch offen sind oder die Frist für eine nachträgliche Erstattung der Quellensteuer noch nicht abgelaufen ist, kann noch eine Quellensteuerreduktion auf Basis dieser neuen Ansichten beantragt werden.

Fazit

Insgesamt ist es sicherlich zu begrüßen, dass sich das BMF frühzeitig zur europarechtswidrigen Vorschrift des § 50d Abs. 3 EStG äußert. Durch die lediglich punktuelle Umsetzung der Vorgaben des EuGH, insbesondere die Beschränkung auf Ansprüche nach der Mutter-Tochter-Richtlinie, werden aber viele der nach wie vor bestehenden erheblichen praktischen Probleme bei der Anwendung der Vorschrift nicht gelöst. Nicht zuletzt ist davon auszugehen, dass die tragenden Gründe des EuGH-Urteils auch für § 50d Abs. 3 EStG im Rahmen der Zins- und Lizenzrichtlinie (§ 50g EStG), des Steuerabzugs nach § 50a EStG oder anderer Vergünstigungen eines Doppelbesteuerungsabkommens gelten. Aus diesem Grund ist davon auszugehen, dass die Regelung nicht das letzte Mal den EuGH beschäftigt hat und auch weiterhin umstritten bleibt.

Praxistipp: Das für § 50d Abs. 3 EStG verfahrensmäßig zuständige Bundeszentralamt für Steuern verschickt zur Prüfung der Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG regelmäßig einen umfangreichen Fragebogen an die ausländischen Gesellschafter. Einerseits wird der Fragebogen auch in solchen Fällen verschickt, bei denen schon strukturell kein Missbrauch vorliegt. Zudem ist es vielfach ausreichend nur einen Teil der Fragen zu beantworten, um den Missbrauchsvorwurf zu entkräften. Daher ist dringend zu empfehlen, vor der vollständigen Bearbeitung dieses Fragebogens steuerlichen Rat einzuholen. Sprechen Sie uns hierzu jederzeit gerne an.

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