Werterhöhung von Anteilen an Kapitalgesellschaft als Schenkung

Gem. § 7 Abs. 8 ErbStG gilt als Schenkung auch die Werterhöhung von Anteilen, die ein Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft durch die Leistung einer anderen Person an die Kapitalgesellschaft erlangt. Zielsetzung des Gesetzgebers war dabei, Gestaltungen zu verhindern, bei denen lediglich indirekt über disquotale Einlagen in eine Kapitalgesellschaft Vermögen übertragen wird.

Beispiel:

Vater V ist mit 1% und Sohn S mit 99% an der VS-GmbH beteiligt. Im Jahr 2024 leistet der Vater eine (verdeckte) Einlage in die GmbH i.H.v. EUR 1 Mio.. Sohn S leistet keine Einlage. Letztendlich kommt es in diesem Fall zu einer Werterhöhung der Anteile des Sohnes S um EUR 990.000. Nachdem der BFH – entgegen der bis dahin geltenden Ansicht der Finanzverwaltung – in diesem Fall mangels unmittelbarer Vermögensübertragung zwischen V und S keinen schenkungssteuerbaren Tatbestand gesehen hatte, hat der Gesetzgeber mit der Einführung des § 7 Abs. 8 ErbStG reagiert.

In Bezug auf den konkreten Anwendungsbereich der Regelung des § 7 Abs. 8 ErbStG besteht aber seit langem erhebliche Rechtsunsicherheit. Problematisch ist hierbei insbesondere die Tatsache, dass es sich bei der Regelung um eine Fiktion handelt, die allein auf die objektive Werterhöhung durch die Zuwendung an die Kapitalgesellschaft abstellt. Es ist gem. dem Gesetzeswortlaut nicht notwendig, dass der Zuwendende eine konkrete Bereicherungsabsicht hat. Es spielt auch keine Rolle, ob zwischen den Gesellschaftern verwandtschaftliche oder sonstige Beziehungen bestehen, so dass auch Leistungen von fremden Dritten als Schenkung an die Gesellschafter einzustufen wären – z.B. beim Erwerb von Wirtschaftsgütern von fremden Dritten zu einem objektiv zu günstigen Preis (lucky buy).

Dieser überschießende Anwendungsbereich der Regelung wird in der Literatur seit langem kritisiert und vielfach eine teleologisch reduzierte Auslegung der Norm gefordert, die u.a. ein subjektives Element in Form der Absicht den Mitgesellschafter zu bereichern, enthalten soll – wie das auch im Grundtatbestand der Schenkung notwendig ist. Diesbezüglich keimte zuletzt Hoffnung auf, nachdem zwei Finanzgerichte (FG Sachsen vom 6. Mai 2021 und FG Münster vom 23. Mai 2024) ein subjektives Merkmal im Sinne des Bewusstseins hinsichtlich der Unentgeltlichkeit der Leistung gefordert haben.

In der aktuellen Revisions-Entscheidung vom 10. April 2024 (II R 22/21) zum Urteil des FG Sachsen vom 6. Mai 2021 ist der BFH dieser Ansicht leider nicht gefolgt. Im Urteilssachverhalt veräußerten die Miterben den geerbten Anteil an einer GmbH an die GmbH, die insofern eigene Anteile erworben hatte. Auf Basis zweier bereits älterer Unternehmensbewertungen einigte man sich auf einen Kaufpreis von TEUR 300. Dagegen ermittelte das Finanzamt einen – nicht zu beanstandenden – Anteilswert von ca. EUR 1,8 Mio. und erlies entsprechende Schenkungsteuerbescheide. Der BFH kam auf Basis einer engen Wortlautauslegung der Regelung zu dem Schluss, dass es sich einerseits auch beim Erwerb eigener Anteile durch eine GmbH, um eine für Zweck des § 7 Abs. 8 ErbStG relevante Leistung handelt. Zudem und insbesondere stellt der BFH aber fest, dass sich die Steuerbarkeit einer Leistung nach § 7 Abs. 8 ErbStG allein nach der objektiven Werterhöhung richtet, die die Gesellschaftsanteile durch die Zuwendung erlangen. Damit entscheidet der BFH gegen die Vorinstanz. Auf Basis der Urteilsbegründung ist damit zu rechnen, dass auch das gegen das Urteil des FG Münster noch laufende Revisionsverfahren in dieser Richtung entschieden wird.

In der Praxis gilt es daher, die Regelung zu beachten, und mit geeigneten Gegenmaßnahmen schenkungsteuerlich relevante Transaktionen zu vermeiden. Geeignete Maßnahmen bei disquotalen Einlagen, können beispielsweise gesellschafterbezogene Rücklagenkonten sein, die auch bei eine GmbH zulässig sind.