Steuerbefreiung nach § 8b KStG auch bei unterjährigem Blockerwerb von mehreren Veräußerern

Gemäß § 8b KStG sind Dividenden bei der beziehenden Kapitalgesellschaft im Ergebnis grundsätzlich zu 95% steuerfrei. Dies gilt allerdings nur dann, wenn die Beteiligung an der ausschüttenden Kapitalgesellschaft zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar mindestens 10% des Grund- oder Stammkapitals betragen hat. D.h. bei Beteiligungen von weniger als 10% (sog. Streubesitz) unterliegen die Dividenden der vollen Körperschaftsteuer. Bei der Gewerbesteuer gilt die Steuerbefreiung darüber hinaus nur dann, wenn die Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums mindestens 15% beträgt.

Für Zwecke der Körperschaftsteuer – nicht dagegen bei der Gewerbesteuer – gilt (Fiktion) der unterjährige Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10% als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt (§ 8b Abs. 4 S. 6 KStG). Für körperschaftsteuerliche Zwecke gilt damit die Steuerfreiheit des § 8b Abs. 1 KStG bereits für im Jahr des unterjährigen Erwerbs bezogene Dividenden.

Die herrschende Literaturmeinung wie auch die Finanzverwaltung sehen die Voraussetzungen für diese Fiktion nur für den einheitlichen Erwerb einer Beteiligung i.H.v. mindestens 10% als erfüllt an.
Beispiel: Die Z-GmbH erwirbt am 30. März 2024 10% der Anteile an der Y-GmbH von Veräußerer X. Die Beteiligung an der Y-GmbH gilt fiktiv als zu Beginn des Kalenderjahres erworben.

Der Erwerb in mehreren Tranchen ist nach Auffassung der Finanzverwaltung wie auch nach überwiegender Literaturmeinung von der Fiktion des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG nicht erfasst.

Bislang ist nicht höchstrichterlich geklärt, ob bzw. unter welchen Voraussetzungen ein Erwerb von jeweils unterhalb der Beteiligungsschwelle von 10% liegenden Anteilspaketen von mehreren Verkäufern von der Steuerbefreiung des § 8b Abs. 1 KStG erfasst ist, wenn die Erwerbe in Summe aber die genannte Beteiligungsschwelle überschreiten.

Mit Urteil vom 06. September 2023 (I R 16/21) hat der BFH nun zur Auslegung der Fiktion des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG im Hinblick auf den unterjährigen Erwerb von Anteilspakten mehrerer Veräußerer entschieden.

Im zugrundeliegenden Sachverhalt des BFH war fraglich, ob die fiktive Beteiligungsschwelle von mindestens 10% des Grund- oder Stammkapitals durch einen aus Sicht des Erwerbers wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgang auch dann erreicht werden kann, wenn an diesem Vorgang mehrere Veräußerer beteiligt sind.

Beispiel: Die Z-GmbH erwirbt am 30. März 2024 insgesamt 10% der Anteile an der Y-GmbH von Veräußerer A (3%), B (3%) und C (4%) durch einheitliche notarielle Urkunde.

Der BFH bejaht dies mit der Begründung, dass es sich um einen aus Sicht des Erwerbers wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgang (sog. Blockerwerb) handelt. Im Falle eines solchen wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgangs werde die Beteiligungsschwelle von 10% auch dann erreicht, wenn an diesem Vorgang mehrere Veräußerer beteiligt sind.

Fazit

Der BFH stellt in seiner Entscheidung klar, dass ein wirtschaftlich einheitlicher Erwerb einer Beteiligung ("aufgrund eines einheitlichen Entschlusses … durch ein einheitliches schuldrechtliches Rechtsgeschäft") von mindestens 10% zur Tatbestandserfüllung der Ausnahmeregelung des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG und damit zur Erreichung der Steuerbefreiung des § 8b Abs. 1 KStG ausreicht.

Details zur Art der „Einheitlichkeit“ blieben leider offen. Auch bleibt unklar, ob auch der Beteiligungserwerb in mehreren, zeitlich und wirtschaftlich auseinanderfallenden Erwerbsvorgängen ebenfalls unter die Vorschrift des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG subsumiert werden kann.

Es muss daher weiterhin davon ausgegangen werden, dass nicht alle Erwerbe in einem Kalenderjahr für Zwecke des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG beliebig zusammengefasst werden können.