Die steuerliche Forschungszulage – neues BMF-Schreiben und handelsrechtliche Bilanzierung

Allgemeines zur Forschungszulage

Mit dem Forschungszulagengesetz (FZulG) besteht seit dem 1.Januar 2020 eine steuerliche Forschungsförderung, mit der Steuerpflichtige eine Forschungszulage iHv 25% der förderfähigen Ausgaben für qualifizierte Forschungsprojekte erhalten können. Die maximale jährliche Förderung beträgt EUR 1.000.000 (ab dem 1. Juli 2026: EUR 500.000) pro Unternehmen (bzw. im Konzernverbund) und Steuerjahr (vgl. hierzu ausführlich). Bei Erfüllen der Anspruchsvoraussetzungen wird die festgesetzte Forschungszulage auf die Steuerschuld des anspruchsberechtigten Unternehmens angerechnet oder – soweit die Forschungszulage diese Steuerschuld überschreitet – ausgezahlt. Die Bilanzierung der Zulage im handelsrechtlichen Jahresabschluss ist dabei abhängig von der Rechtsform des forschenden Unternehmens, aber unabhängig von der Auszahlung.

Gemäß einer Umfrage der Deutschen Industrie- und Handelskammer ist die Forschungszulage vielen Unternehmen noch unbekannt. Die gute Nachricht dabei ist, dass die Zulage für Forschungsaufwendungen aus 2020 noch bis Ende 2024 beantragt werden kann. Damit besteht bis Jahresende noch die Möglichkeit Forschungszulagen bis zu EUR 1.000.000 für bereits im Jahr 2020 durchgeführte Forschungsprojekte zu beantragen.

 

Das neue BFF-Schreiben

Die Finanzverwaltung beschäftigte sich erstmals mit Schreiben v. 11. November 2021 (BStBl 2021 I S. 2277) mit Auslegungsfragen zum FZulG (vgl. hierzu unsere Mandanteninformation). Am 7. Februar 2023 wurde nun eine geänderte Fassung des Schreibens (BStBl 2023 I S. 364) veröffentlicht, welches in allen offenen Fällen Anwendung finden soll, und einige Praxisprobleme löst.

Die wesentlichen Änderungen im o.g. geänderte BMF-Schreiben betreffen:

  • Bemessungsgrundlage bei verbundenen Unternehmen

    Das BMF stellt klar, dass lediglich über rein vermögensverwaltende Strukturen (z.B. Private Equity Fonds, Venture Capital Fonds) horizontal miteinander verbundene Unternehmen, nicht als verbundene Unternehmen i.S.d. FZulG anzusehen sind. Dies kommt insbesondere Start-Ups zugute, da diese dadurch den Maximalbetrag vollständig ausschöpfen können.

  • Begriff der Auftragsforschung

    Förderfähige Auftragsforschung i.S.d. BMF setzt voraus, dass die in Auftrag gegebenen Tätigkeiten für die Zielerreichung des Forschungsvorhabens erforderlich und unerlässlich sind und es sich nicht um reine Beschaffungsaufträge (z.B. Ankauf von Spezialwerkzeug) handelt. Darüber entscheidet die Bescheinigungsstelle Forschungszulage.

  • Sog. Unternehmen in Schwierigkeiten (UiS):

    Solche Unternehmen sind nach EU-Beihilferecht von der Forschungszulage ausgeschlossen. Gem. BMF ist bei der Frage, ob ein UiS vorliegt grundsätzlich eine Einzelbetrachtung vorzunehmen. Liegt demnach ein UiS vor, kann auch dann keine Forschungszulage beantragt werden, wenn sich der Konzernverbund insgesamt nicht in Schwierigkeiten befindet. In diesem Fall hilft nur die Erhöhung der Eigenmittel, Patronats- und Absichtserklärungen sind nicht ausreichend.

 

Damit leistet die Finanzverwaltung ihren Beitrag, die Akzeptanz der Forschungszulage weiter zu steigern. Insbesondere von bestimmten Beteiligungsstrukturen gehaltene Unternehmen haben nun mehr Rechtssicherheit und können die Zulage besser nutzen.

 

Handelsrechtliche Bilanzierung

Handelsrechtliche Bilanzierungsfragen werden im FZulG oder in den o.g. BMF-Schreiben jedoch nicht behandelt. Im HGB ist die Bilanzierung von Zulagen der öffentlichen Hand nicht explizit geregelt. Mit der Stellungnahme HFA 1/1984 bestehen allerdings handelsrechtliche Grundsätze zur Bilanzierung öffentlicher Zuwendungen. Der Zeitpunkt der Aktivierung einer Forderung auf Forschungszulagen ist abhängig von der Rechtsform.

Bei Kapitalgesellschaften ist ein Rechtsanspruch auf die Zuwendung bereits zu aktivieren, wenn das Unternehmen am Bilanzstichtag die sachlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Zulage erfüllt hat und diese bis zur Aufstellung der Bilanz auch beantragt hat. Somit ist es Kapitalgesellschaften grundsätzlich möglich, den Anspruch auf die Forschungszulage noch im Jahr der Entstehung der förderfähigen Aufwendungen in der Bilanz zu aktivieren.

Bei Personengesellschaften mit zulagenfähigen F[&]E-Aufwendungen erfolgt die Auszahlung jedoch unmittelbar an die Gesellschafter, denen die Zulage anteilig auf ihre persönliche Steuerschuld angerechnet wird. Die Gesellschafter sind nicht verpflichtet, die erhaltenen Beträge in die Gesellschaft einzulegen. Eine Aktivierung des Anspruchs und eine weitere Bilanzierung der Forschungszulage in der Personengesellschaft kommt nicht in Betracht, da die Vermögensphäre der Personengesellschaft durch die Zulage nicht tangiert ist. Gleichwohl können der oder die Gesellschafter die Zulage bei der Personengesellschaft freiwillig einlegen – sei es erfolgsneutral als Rücklage oder erfolgswirksam als Ertragszuschuss, wodurch sich eine der Kapitalgesellschaft entsprechende Bilanzierung erreichen lässt.

Nimmt das bilanzierende Unternehmen das Wahlrecht zur Aktivierung von Entwicklungskosten (§§ 248 Abs.2 S.1, 255 Abs.2a HGB) in Anspruch, so nimmt die Forschungszulage den Charakter einer Investitionszulage nach HFA 1/1984 an, soweit die aktivierten Entwicklungskosten zulagenfähige Aufwendungen enthalten. Die Zulage ist über die Nutzungsdauer des Vermögensgegenstands für den sie gewährt wird, entweder durch Absetzung von den aktivierten Herstellungskosten oder über einen passivischen Sonderposten nach §265 Abs.5 S.2 HGB zu verteilen.

Sofern das bilanzierende Unternehmen das Wahlrecht zur Aktivierung von Entwicklungskosten nicht in Anspruch nimmt oder es sich um nicht aktivierungsfähige Aufwendungen der Grundlagenforschung handelt, ist die Zulage in voller Höhe als sonstiger betrieblicher Ertrag zu erfassen. Eine Verrechnung mit den entsprechenden Aufwendungen ist aufgrund des Saldierungsverbots, ebenso wie eine Minderung der Steuern vom Einkommen und vom Ertrag, nicht zulässig.

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